ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ФИНАНСОВЫЙ КОНТРОЛЬ: КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ ЕГО РАЗВИТИЯ

Дікань Л. В. Державний фінансовий контроль: концептуальні основи його розвитку // Міжнародний науковий журнал "Інтернаука". Серія: "Економічні науки". - 2019. - №2. https://doi.org/10.25313/2520-2294-2019-2-4760

Облік  і оподаткування

УДК 657.2

Дікань Лариса Василівна

кандидат економічних наук,

професор кафедри обліку і бізнес-консалтингу

Харківський національний економічний університет

імені Семена Кузнеця

Дикань Лариса Васильевна

кандидат  экономических наук,

профессор кафедры учета и бизнес-консалтинга

Харьковский национальный экономический университет

имени Семена Кузнеца

Dikan Larisa

Candidate of Economic Sciences,

Professor of the Department of Accounting and Business Consulting

Semen Kuznets Kharkiv National University of Economics

ДЕРЖАВНИЙ ФІНАНСОВИЙ КОНТРОЛЬ: КОНЦЕПТУАЛЬНІ ОСНОВИ ЙОГО РОЗВИТКУ

ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ФИНАНСОВЫЙ КОНТРОЛЬ: КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ ЕГО РАЗВИТИЯ

STATE FINANCIAL CONTROL: CONCEPTUAL FOUNDATIONS OF ITS DEVELOPMENT

Анотація. В статті обґрунтовано концептуальні основи розвитку державного фінансового контролю. Для цього був проведений ґрунтовний аналіз діючих нормативно-правових актів та наробок вчених в області державного фінансового контролю, та виокремлено основні проблеми його розвитку. Виділено проблемні напрями розвитку державного фінансового контролю, а саме: проблеми, пов’язані з нормативно-правовим забезпечення ДФК та проблеми, що носять організаційно-управлінських характер. Як показали дослідження останніх напрямок проблемних питань розвитку державного фінансового контролю охоплює багато невирішених питань, до яких належать: недостатній рівень розуміння органами державної влади, органами місцевого самоврядування та суб’єктами господарювання сутності аудиту, який проводиться органами Держаудитслужби; обмеженість доступу до інформаційних ресурсів; необхідність докорінної зміни системи навчання та підвищення кваліфікації державних аудиторів тощо.

Виокремлено особливості  побудови Європейської моделі державного фінансового контролю та запропоновано модель державного фінансового контролю в Україні (у відповідності до Європейської моделі).  Встановлено, що ключова роль в реформуванні державного фінансового контролю  відводиться внутрішньому контролю, внутрішньому аудиту та їх гармонізації з міжнародними стандартами з метою запобігання економічним зловживанням та фінансово-бюджетним порушенням. Зазначено, що реформуванню  також повинен підлягати зовнішнього державний фінансовий контроль (з боку Рахункової палати України) шляхом імплементації стандартів Міжнародної організації вищих органів фінансового контролю (INTOSAI) і кращих міжнародних методик.

Запропоновано модель державного фінансового контролю в Україні (у відповідності до Європейської моделі), яка охоплює у собі три рівні: зовнішній контроль, який здійснюється від імені парламенту Рахунковою палатою України та провадиться у вигляді фінансового аудиту, аудиту ефективності, експертизи, аналізу та інших контрольних заходів;  урядовий контроль, який провадиться у вигляді державного внутрішнього фінансового контролю та здійснюється в Україні в межах виконавчої гілки влади Державної аудиторської служби України;  контроль, який забезпечується розпорядниками бюджетних коштів та підрозділом внутрішнього аудиту в бюджетній установі. Останній рівень реалізується у вигляді внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту, та базується на відповідальності і підзвітності керівника організації.

Ключові слова: контроль, державний фінансовий контроль, державний внутрішній фінансовий контроль, розвиток, реформування.

Аннотация. В статье обоснованы концептуальные основы государственного финансового контроля. Для этого был проведен подробный анализ действующих нормативно-правовых актов и наработок ученых в области государственного финансового контроля, и выделены основные проблемы его развития. Выделены проблемные направления развития государственного финансового контроля, а именно: проблемы, связанные с нормативно-правовым обеспечения ДФК и проблемы, носящие организационно-управленческих характер. Как показали исследования последних направление проблемных вопросов развития государственного финансового контроля охватывает много нерешенных вопросов, к которым относятся: недостаточный уровень понимания органами государственной власти, органами местного самоуправления и субъектами хозяйствования сущности аудита, который проводится органами Госаудитслужбы; ограниченность доступа к информационным ресурсам; необходимость коренного изменения системы обучения и повышения квалификации государственных аудиторов и тому подобное.

Выделены особенности построения Европейской модели государственного финансового контроля и предложена модель государственного финансового контроля в Украине (в соответствии с Европейской модели). Установлено, что ключевая роль в реформировании государственного контроля отводится внутреннему контролю, внутреннему аудиту и их гармонизации с международными стандартами с целью предотвращения экономическим злоупотреблениям и финансово-бюджетные нарушения. Отмечено, что реформированию также должен подлежать внешнего государственный финансовый контроль (со стороны Счетной палаты Украины) путем имплементации стандартов Международной организации высших органов финансового контроля (INTOSAI) и лучших международных методик.

Предложена модель государственного финансового контроля в Украине (в соответствии с Европейской модели), которая включает в себя три уровня: внешний контроль, осуществляемый от имени парламента Счетной палатой Украины и производится в виде финансового аудита, аудита эффективности, экспертизы, анализа и других контрольных мероприятий ; правительственный контроль, который осуществляется в виде государственного внутреннего финансового контроля и осуществляется в Украине в рамках исполнительной ветви власти Государственной аудиторской службы Украины; контроль, обеспечивается распорядителями бюджетных средств и подразделением внутреннего аудита в бюджетном учреждении. Последний уровень реализуется в виде внутреннего контроля и внутреннего аудита, и базируется на ответственности и подотчетности руководителя организации.

Ключевые слова: контроль, государственный финансовый контроль, государственный внутренний финансовый контроль, развитие, реформирование.

Summary. The article substantiates the conceptual foundations of the development of state financial control. For this purpose, a thorough analysis of current normative legal acts and practices of scientists in the field of state financial control was conducted, and the main problems of its development were identified. The problem directions of development of the state financial control are allocated, namely: problems connected with the legal regulation of the DPC and the problems that are organizational and managerial in nature. As recent studies of the problem areas of state financial control have shown, there are many unresolved issues that include: insufficient understanding by the public authorities, local governments and business entities of the essence of the audit conducted by the State Service; limited access to information resources; the need for a radical change in the system of training and advanced training of state auditors, etc.

The peculiarities of building the European model of state financial control are singled out and the model of state financial control in Ukraine (according to the European model) is proposed. It has been established that the key role in reforming the state financial control is given to internal control, internal audit and their harmonization with international standards in order to prevent economic abuse and fiscal irregularities. It is noted that the reform should also be subject to external state financial control (by the Accounting Chamber of Ukraine) through the implementation of the standards of the International Organization of Supreme Audit Institutions (INTOSAI) and the best international methods.

The model of state financial control in Ukraine (according to the European model) is proposed, which includes three levels: external control carried out on behalf of the Parliament by the Accounting Chamber of Ukraine and carried out in the form of financial audit, audit of effectiveness, expertise, analysis and other control measures ; government control carried out in the form of state internal financial control and implemented in Ukraine within the executive branch of the State Audit Office of Ukraine; control, which is provided by budget funds managers and the internal audit unit in a budgetary institution. The latter level is implemented in the form of internal control and internal audit, and is based on the responsibility and accountability of the head of the organization.

Key words: control, state financial control, state internal financial control, development, reforming.

Вступ. Управління державними фінансами шляхом їх централізованої акумуляції та перерозподілу вимагають наявності ефективної системи фінансового контролю, яка забезпечить законність фінансової діяльності держави. Контроль, по суті, є обов'язкова складова процесу управління. Правова природа того чи іншого виду контролю визначається характером тих суспільних відносин, які складаються у відповідній сфері державного управління. Виконання рішень державного управління так чи інакше зумовлює контроль над фінансовими потоками.

Централізоване  управління об'єктивно вимагає функціонування єдиної системи державного фінансового контролю, яка, на основі загальних принципах контролю та ієрархічної структури контрольних органів, гарантує законність і єдність контролю бюджетної системи будь-якої держави і дозволить спів ставити ефективність і економічність використання державних фінансів.

Саме тому в даний час одним з важливих аспектів здійснення фінансової та правової політики є державний фінансовий контроль. Його завдання полягає в тому, щоб ефективно розподілити і використати державні кошти, розробити успішну фінансову тактику і стратегію. Також з його допомогою відбувається контроль дотримання органами державної влади, фізичними і юридичними особами вимог фінансового законодавства, проводиться бюджетно-фінансовий контроль, а також аналіз фінансового стану бюджетних організацій. В умовах поточної економічної ситуації з'явилося безліч проблем, які призвели до зниження і якості державного фінансового контролю. Так, в даний час в Україні функціонують розрізнені ланки державного фінансового контролю, в тому числі і на вищому рівні, які слабо взаємодіють між собою. Дії контролюючих органів не мають єдиного ритму і чіткої координації, що призводить до відсутності спільної мети - збереження, ефективності та цільовому витрачанню державних коштів, законності і високої результативності їх використання, забезпечення своєчасності і повноти формування ресурсів держави. Тому  питання щодо підвищення прозорості, підзвітності та ефективності діяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування та суб’єктів господарювання державної і комунальної форми власності та управління і використання ними наявних ресурсів загалом та системи контролю за цим процесом зокрема набувають неабиякої актуальності. Це, в свою чергу, потребує розбудови дієвої та ефективної системи державного фінансового контролю, яка базувалася б на основоположних принципах та кращих практиках ЄС.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Теоретико-методологічні засади реформування та розвиту державного фінансового контролю розглядаються в роботах вітчизняних та зарубіжних авторів. Особливу увагу заслуговують роботи  Бурцева В.В. [2], Дмитренко Г. В. [5], Іванової І. І. [6], Мних Є.B. [9], Стефанюка І. Б. [16], Хмелькова А. В. [18], Шевчука О. А. [19] та ін.

В роботах цих авторів розкриті питання сутності державного фінансового контролю та  необхідності його реформування, його завдання та принципи, суб’єкти та об’єкти. Проте й досі відсутнє ґрунтовне дослідження  питань, пов’язаних з виокремлення концептуальних основ його розвитку, особливо в умовах євроінтеграційних процесів, які сьогодні відбуваються в Україні.

Постановка завдання метою дослідження є обґрунтування концептуальних основ розвитку державного фінансового контролю, з урахування європейських вимог його розвитку.

Результати дослідження В результаті проведеного дослідження, доцільно зауважити, що реформування системи державного фінансового контролю в Україні урахуванням європейських вимог розпочалось починаючи з 2005 році. Так, саме в цьому році Кабінетом Міністрів України було прийнято Концепцію розвитку державного внутрішнього фінансового контролю на 2005 - 2017 роки, яка була яка спрямована на зміну ідеології фінансового контролю відповідно до норм і правил Європейського Союзу вдосконалення правового поля в сфері державного фінансового контролю [8]. Цю Концепцію спочатку було затверджено на 5 років, але потім з урахуванням корективів Світового банку – цей термін подовжено до 2017 року.

В рамках зазначеної Концепції у державному секторі України поступово упроваджується модель державного внутрішнього фінансового контролю. Основою такої моделі є відповідальність керівника за управління та розвиток органу в цілому. При цьому державний фінансовий контроль набуває ознак попереднього та поточного і вважається внутрішнім. Зовнішній контроль відповідно до ст. 98 Конституції України закріплений за єдиним органом – Рахунковою палатою – органом зовнішнього контролю.

В процесі запровадження зазначеної Концепції у 2010 році вводиться в дію Бюджетний кодекс України, який й став одночасно ще однією спробою та законодавчим підґрунтям до побудувати нової державного фінансового контролю. В той же час основні напрями Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю на 2005 - 2017 роки викладається у Стратегії розвитку системи управління державними фінансами від 1 серпня 2013 р. № 774-р [17]. Варто зауважити, що успішність процесу впровадження внутрішнього контролю залежить від започаткування Європейських стандартів внутрішнього контролю в установах та організаціях державного сектору.При цьому система державного внутрішнього фінансового контролю ставить за мету гарантувати відповідність системи фінансового менеджменту та контролю, а також внутрішнього аудиту правовим вимогам, принципам фінансового менеджменту, прозорості, економності, ефективності та результативності.

В продовження прийняття нормативних актів, покликаних забезпечити прозорість, підзвітність і якість діяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування та суб’єктів господарювання була у 2018 році прийнята Концепція реалізації державної політики у сфері реформування системи державного фінансового контролю до 2020 року від 10 травня 2018 р. № 310-р.[7]. Ця Концепція покликана забезпечити фінансову стабільність і безпеку країни, створює умови для досягнення стратегічних цілей держави, ефективності державної політики, підвищення рівня якості життя населення та, зокрема, реформування системи управління державними фінансами.

В ній підіймаються проблемні питання розвитку державного фінансового контролю (рис. 1) та виокремлюються напрями їх вирішення.

Як випливає з рис. 1, Концепцією реалізації державної політики у сфері реформування системи державного фінансового контролю до 2020 року виокремлюються проблемні питання розвитку державного фінансового контролю, пов’язані з його нормативно-правовим забезпечення  та ті, що носять організаційно-управлінських характер.

Окрім зазначених, автором узагальнено проблемні питання (табл. 1), притаманні державному фінансовому контролю, що знайшли своє відображення у спеціалізованій літературі [1-2; 4-6; 16; 18-19].

Як випливає з табл. 1, найгостріші проблеми в сфері державного фінансового контролю, насамперед,  пов’язані із недосконалістю законодавства та відсутністю єдності категоріально-понятійного апарату. Це гальмує як розвиток державного фінансового контролю в цілому, так і процеси реформування, які розпочались в досліджуваній сфері з моменту набуття Україною статусу незалежності та набули особливої значущості в період подолання світової фінансово-економічної кризи.

Для їх негайного розв’язання потрібно розуміння цілісності системи державного фінансового контролю з урахуванням європейських норм та їх імплементації до умов господарювання в Україні.

В цьому сенсі, слід наголосити, що євроінтеграційний вектор розвитку країни, визначив і чіткий напрям в реформуванні державного фінансового контролю, а саме – гармонізацію системи державного фінансового контролю із міжнародними стандартами та стандартами ЄС. Згідно останніх в основу розвитку державного фінансового контролю покладено реформування такої базової її складової, як державний внутрішній фінансовий контроль, який й зосереджений у виконавчій гілці влади.

Європейський аналог, до якого слід адаптувати  вітчизняну модель державного фінансового контролю, визначений у Главі 32 Концепції acquiscommunautaire (доробок спільноти) системи правових норм ЄС. Згідно цього документу ключова роль відводиться внутрішньому контролю (ВК), внутрішньому аудиту (ВА) та їх гармонізації з міжнародними стандартами з метою запобігання економічним зловживанням та фінансово-бюджетним порушенням [20].

Однак, не дивлячись на те, що внутрішній контроль та внутрішній аудит почали впроваджуватися в діяльність бюджетних установ та суб’єктів господарювання державної та комунальної власності починаючи з 2011 року [4], й досі існує проблема незабезпечення окремими підрозділами проведення внутрішнього аудиту окремих установ. А в тих установах, де він хоча б створений, відсутнє ефективне виконання своїх функцій як інструменту з налагодження керівником ефективної системи внутрішнього контролю, спрямованої на запобігання порушенням бюджетного законодавства. Про  це свідчать зростаючі щороку обсяги фінансових порушень, виявлених за результатами діяльності органів Держаудитслужби та Рахункової палати.

Так, у 2013 – 2017 роках органами Держаудитслужби щороку охоплювалось контролем в середньому 748,6 млрд грн фінансових та матеріальних ресурсів, у 2015 році перевірено використання понад 754,3 млрд грн. у 2016 році - майже  465,4 млрд грн, у 2017 році - понад 428,6 млрд грн. В розрахунку ж на 1 перевірений об’єкт відповідний показник зріс в 4,8 раза – з майже 49,4 млн грн у 2014 році до 235,9 млн грн у 2017 році (рис. 2) [13].

Рис. 1. Проблемні питання розвитку Державного фінансового контролю -ДФК Джерело: узагальнено на підставі даних [7]

Таблиця 1

Матриця проблемних питань розвитку державного фінансового контролю

Напрями дослідження	Автор
	Дмитренко Г. В.  [5]	Хмельков А. В. [18]	Іванова І.І [6]	Басанцов І. [1]	Шевчук О. А. [19]	Мних Є. [9]	Максімова В.Ф. [4]	Бурцев В.В.[2]	Стефанюк І.Б. [16]
Недосконалість нормативно-правового  регулювання	+	+	+	+	+	+	+	+	+
Відсутність  єдності категоріально-понятійного апарату ДФК	+	+	+	+	+	+	+	+	+
Недосконалість системи ДФК	+	+	+	+	+	+	+
Слабкість попереднього та поточного контролю		+		+	+	+	+
Відсутність єдиної інформаційної бази контролю		+	+	+	+	+
Відсутність єдиних стандартів ДФК							+	+
Відсутність єдиного порядку документування ДФК								+
Недосконалість методів та форм контролю	+	+	+	+	+	+
Неналежне матеріальне стимулювання працівників контролюючих органів	+
Надмірне перевантаження  контролерів	+
Підвищений рівень плинності кадрів	+
Занадто затратний		+
Закритий для громадськості		+				+
Не завжди охоплює всі об’єкти контролю		+
Низький рівень якості		+		+	+	+	+
Відсутність гарантій незалежності				+	+
Недосконалість системи відповідальності розпорядників бюджетних коштів				+			+
Неналежний рівень взаємодії з правоохоронними та судовими органами				+
Недосконалість системи підготовки кадрів				+	+
Необхідність оптимізація інформаційних потоків та автоматизація ДФК								+	+

Джерело: узагальнено автором

Рис. 2. Обсяг охоплених контролем фінансових та матеріальних ресурсів у 2013-2017 рр., млн. грн

Джерело: побудовано на підставі даних [13]

Проте, незважаючи на це, кількість виявлених незаконних і нецільових втрат, недостач грошових коштів і матеріальних цінностей залишається досить високою (рис. 3). Так, сума виявлених втрат фінансових і матеріальних ресурсів у 2013 році становила близько 3,7 млрд. грн, у 2014 році склала майже 7,6 млрд. грн. , у 2015 році майже 3,9 млрд. гривень, у 2016 році -  понад 2,6 млрд. гривень. У 2017 році сума незаконних і не за цільовим призначенням проведених витрат та недостач матеріальних і фінансових ресурсів значно знизилася та становила близько 1,6 млрд грн [13].

Рис. 3. Динаміка фінансових порушень, що призвели до втрат ресурсів, виявлених органами Держфінінспекції протягом 2013-2017 рр.

Джерело: побудовано на підставі даних [13]

В той же час зростає й кількість проведених заходів з внутрішнього державного фінансового контроля. Так, 2015-2017 рр. проведено більше 6000 внутрішніх аудитів, в яких більше 1500 – аудити ефективності, 4600 – фінансові аудиту й аудити  відповідності, що дещо перевищує (на 10 %) показник 2014 року, проте на чверть (25%) менше ніж у 2013 році[14].

Що стосується контрольно-аналітичних заходів, проведених упродовж 2013-2017 років Рахунковою палатою України, слід зазначити, що більшість порушень бюджетного законодавства продовжують мати системний характер і повторюються із року в рік. Впродовж 2013 року Рахунковою палатою в ході проведення контрольно-аналітичних та експертних заходів встановлено фактів неефективного управління та використання державних коштів на загальну суму 12,9 млрд. грн., що майже на 60 %. більше, ніж у попередньому році  [15] (рис. 4).

Рис. 4. Обсяги виявлених Рахунковою палатою порушень бюджетного законодавства та неефективного використання бюджетних коштів, порушень та недоліків адміністрування доходів державного бюджету за 2013-2017 рр.

Джерело: побудовано на підставі даних [15]

Під час проведення аудиторами Рахункової палати контрольно-аналітичних та експертних заходів виявлено порушень і недоліків при адмініструванні доходів державного бюджету, а також порушень бюджетного законодавства (у тому числі нецільового), неефективного використання коштів Державного бюджету України, на загальну суму 23 млрд 32,4 млн гривень [15].

Значні обсяги фінансових порушень, виявлені Держаудитслужбою та Рахункової палатою України ще раз підтверджують, що саме від ефективності функціонування державного внутрішнього фінансового контролю залежить те, наскільки ефективно, результативно та економно витрачаються державні фінансові ресурси. Тому реформування системи державного фінансового контролю в Україні у зв’язку з обраним курсом останньої на євроінтеграцію та на набуття статусу країни-кандидату до вступу в ЄС, як передбачено Концепцією реалізації державної політики у сфері реформування системи державного фінансового контролю до 2020 року, полягає в адаптуванні вітчизняної моделі функціонування, перш за все, системи державного внутрішнього  фінансового контролю до «міжнародних стандартів та кращої практики ЄС» [7].

Тому перш ніж зупинитися на розкриття концептуальних основ розвитку державного фінансового контролю доцільно вивчити досвід побудови систем державного фінансового контролю у розвинутих країнах світу.

Вивчення зарубіжного досвіду організації державного фінансового контр може стати корисним для організації цілісної вітчизняної системи контр Аналіз законів різних країн свідчить, що організаційна структура їх державі фінансового контролю багато в чому відрізняється.

Досі у світі відсутній єдиний підхід до організації й проведення аудиту державних фінансів. Найбільше ж розповсюдження в індустріально розвине країнах отримали три моделі аудиту: наполеонівська, вестмінстерська та колегіальна моделі.

При цьому традиційна наполеонівська модель, чи CoursdeComptes (Спосіб підрахунків), базується на визначенні відповідності прийнятих виконавчою дою та підвідомчими їй організаціями рішень законам і інструкціям. Посаді в цій моделі мають таку саму незалежність, що й судді. Франція експорту зазначену модель у країни Європи та певного мірою до Південної Америки, Африки.

Вестмінстерська модель передбачає використання штату професійних аудиторів і наділяє генерального аудитора повноваженнями виступати з періодичні доповідями в парламенті. Таю доповіді про фінансовий стан і фінансові опер посадовців мало орієнтовані на аналіз відповідності правовим нормам, хоча та аналіз у разі його проведення не ігнорується.

Близькою до вестмінстерської є колегіальна модель, що переважає в Азії. У країнах Європейського Союзу можна умовно виділити чотири основ типи організації вищих органів державного фінансового контролю:

• суд з юридичною функцією (Франція, Бельгія, Люксембург, Португалія, Іспанія, Італія та Греція);
• колегіальна структура без судової функції (Нідерланди, Німеччина, Польща);
• незалежний офіс аудиту, який очолюється генеральним аудитором (Велика Британія, Ірландія та Данія);
• офіс аудиту, що очолюється генеральним аудитором, у структурі уряду (Швеція та Фінляндія).

Кожний орган державної влади повинен мати власну офіційну назву. Наявність офіційної назви державного органу дозволяє ідентифікувати його в системі державного апарату.

У міжнародній практиці для позначення державного органу, в компетенції якого входить здійснення зовнішнього фінансового контролю за бюджетним процесом використовують уніфіковану назву  - Вищий орган державного фінансового контролю (ВОФК), під яким розуміють державний орган, незалежно від його назви, складу чи організації, який здійснює відповідно до закону та на вищому рівні контроль державних фінансів цієї країни.

Офіційні назви ВОФК у різних країн можуть відрізнятися. Як показали результати проведеного аналізу, найчастіше зустрічаються в офіційних назвах ВОФК словосполучення Рахункова палата. Саме ця назва застосовується й в Україні [4].

В той же час, варто зазначити, що більшість дослідників, виокремлюють наступні положення функціонування сучасних європейських моделей державного фінансового контролю [4-5; 18-19];

1. наявність зовнішнього незалежного контролю. Для його провадження було створено Міжнародну організацію вищих органів фінансового контролю (аудиту) (ВОФК) - INTOSAI. Завданнями INTOSAI є: контроль (аудит) державних фінансів та їх управління; видання міжнародних директив у галузі фінансового управління; розробка методологічних підходів в сферідержавного фінансового контролю; проведення навчальних заходівй сприяння обміну інформацією між учасниками [20]. Україну в INTOSAI представляє Рахункова палата як повноправний її член – постійно діючий орган контролю, який організований та функціонує при Верховній Раді України (парламенті) та є підзвітним йому [12]. Цей орган  є головним суб’єктом підсистеми державного зовнішнього фінансового контролю;
2. наявність підсистеми державного внутрішнього фінансового контролю. Ця складова державного фінансового контролю в розвинутих країнах світу може бути організована централізованим і децентралізованим порядком.

При централізованому способі організації внутрішнього фінансового контролю державних фінансів у системі уряду твориться орган, що здійснює функції внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту міністерств та відомств, установ і організацій. Такий орган формується в рамках міністерства фінансів (при цьому, контроль, що здійснюється останнім, як правило, має назву «централізований внутрішній контроль», а його складова – внутрішній аудит в такому випадку визначається як «централізований внутрішній аудит»). Такий підхід поширений лише у деяких країнах Європейського Союзу [18-19].

Децентралізований спосіб організації державного внутрішнього фінансового контролю спрямований на утворення підрозділів внутрішнього аудиту в міністерствах, відомствах, установах, що використовують державні кошти або володіють державним майном. Такий підхід, поширений у більшості європейських країн, а також у США та Канаді  [18-19].

Отже, можна узагальнити основи побудови європейської моделі державного фінансового контроля, до якої повинна бути адаптована в процесі реформування вітчизняна модель державного фінансового контролю  (рис. 5).

Рис. 5. Основи побудови Європейської моделі державного фінансового контролю

Джерело: узагальнено автором на підставі [10]